En los últimos meses se ha abierto una “guerra” entre la Dirección General de Tributos y la Agencia Tributaria respecto de la deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de los intereses de demora incluidos en las actas de inspección fiscal, debido a la emisión de distintos pronunciamientos, aparentemente contradictorios, por cada una de ellas.
El origen del conflicto
Todo empezó a principios de año, cuando ya teníamos más que asumido que los intereses de demora no eran deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, criterio aceptado por la doctrina según resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (“TEAC”) del 7 de mayo de 2015 y de la Audiencia Nacional de 25 de julio de 2013 (Rec. Núm. 453/2010), la Dirección General de Tributos (“DGT”) declaró deducibles dichos intereses incluidos en las actas fiscales de la Inspección, a través de su contestación a consulta DGT V4080-15, de 21 de diciembre.
En la citada contestación, la DGT daba como motivos, entre otros, que el interés de demora no tiene carácter sancionador, sino financiero, siendo que su fundamento era el precio del dinero por no pagar en tiempo y forma. Además, establecía que no tiene la naturaleza de donativo o liberalidad y no se encuadra dentro de los gastos no deducibles que se indican en el artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Pues bien, a partir de ese momento estalló la “guerra”. La Agencia Tributaria tardó poco más de un mes en emitir un Informe (Informe A/1/8/16) para contradecir el criterio de la DGT y volver al criterio establecido por el TEAC: la no deducibilidad de los intereses de demora.
En el citado Informe, la Agencia Tributaria establece la supremacía de las resoluciones del TEAC, indicando que si bien las contestaciones a las consultas de la DGT no son vinculantes para los Tribunales Económico-Administrativos, los criterios que con carácter reiterado fije el TEAC, como son las Resoluciones de aquél dictadas en unificación de criterio, sí tienen carácter vinculante para toda la Administración tributaria, estatal o autonómica; debiendo, por tanto, prevalecer el criterio sentado por el citado Tribunal de considerar como no deducibles los intereses de demora debido a su naturaleza indemnizatoria.
No obstante, el citado Informe, en cambio, sí considera deducibles los intereses suspensivos, que son aquellos que se devengan tras la impugnación de una liquidación respecto a la que se ha solicitado y obtenido la suspensión, al considerarlos de naturaleza financiera.
Resolución de 4 de abril de 2016, el contrataque
Un mes después de dicho Informe, la DGT volvió a contraatacar publicando en el BOE la Resolución de 4 de abril de 2016, respecto de la deducibilidad de los intereses de demora tributarios en aplicación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (“LIS”).
En dicha resolución, la DGT vuelve a reiterar la deducibilidad de los intereses de demora, volviendo a recalcar el carácter financiero de los mismos y el hecho de que no se encuentren incluidos en el art. 15 de la LIS, en donde se enumeran expresamente los gastos no deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, debiendo ser tratados como cualquier otro gasto financiero, siéndoles aplicables las restricciones aprobadas con carácter general para los gastos financieros.
En concreto, afirma que el interés de demora es un interés producido por la mora, y tiene un carácter compensatorio y no sancionador:
“El interés de demora, con carácter general, es un interés derivado de la mora, esto es, del retraso del pago de una deuda, sea del tipo que sea, desde la fecha de vencimiento de la misma, teniendo, por tanto, un carácter compensatorio que trae causa en esa dilación en el pago de la deuda.
El interés de demora de carácter tributario, que se puede exigir por conceptos constitutivos o no de infracción tributaria, tiene su origen, así, en el retraso en el pago de la deuda tributaria, adquiriendo, por tanto, un carácter compensatorio que trae causa en la dilación, en este caso, del pago de las deudas tributarias.
Este carácter compensatorio del interés de demora de carácter tributario es diferente del carácter de la sanción que puede recaer, en su caso, sobre una actuación de comprobación administrativa, cuya finalidad es estrictamente sancionadora o de los recargos. Todos estos elementos, sanción, recargos e intereses de demora, pueden acompañar a la cuota, de acuerdo con el artículo 58 de la LGT si bien con finalidad diferente”.
La DGT se ampara, además, en el principio de seguridad jurídica de los contribuyentes para justificar la emisión de la Resolución, debido a las dudas suscitadas sobre la deducibilidad de los intereses de demora tributarios y el carácter vinculante de las contestaciones a consultas tributarias. Además, hace valer el carácter vinculante de las contestaciones a las consultas tributarias para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos:
“La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante. En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso”.
No obstante, aclara que no existe contradicción entre las Consultas Vinculantes de la DGT y el TEAC respecto de los gastos considerados no deducibles, ya que según indica no existen pronunciamientos diferentes respecto de la misma normativa, sino que se ampara en que la redacción del artículo 15 de la LIS es nueva en su contenido respecto a la recogida en el artículo 14 del antiguo TRLIS; sentando que, por tanto, existen dos criterios referidos a dos normativas diferentes, al no haber identidad de contenido entre la LIS y el TRLIS en este aspecto.
En conclusión, la DGT acota la aplicación de la Resolución de 4 de abril de 2016 única y exclusivamente a la normativa vigente en el momento en que se dicta, esto es, la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, reiterando el criterio interpretativo establecido en las aludidas contestaciones a consultas que hicieron estallar la “guerra”:
Considerar deducibles los intereses de demora derivados de actas de inspección fiscal.
¿Qué debe hacer el contribuyente ante esto?
Por tanto, a la vista de los acontecimientos, ¿qué debe hacer el contribuyente? Debemos celebrar que la DGT entre un poco en razón y permita la deducibilidad de los intereses de demora, aunque únicamente para los generados al amparo de la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, dejando en interrogante qué hacer con los generados al amparo de la legislación anterior. No obstante, veremos cómo actúa la Agencia Tributaria al respecto, si firma la paz y claudica aceptando este nuevo criterio o si sigue en su empeño de no permitir la deducibilidad de los intereses de demora y contraataca de nuevo con otro informe.
